I – COMENTÁRIOS PRELIMINARES:
1. Está estabelecido na Carta Maior (C.F.) como um dos princípios básicos da autonomia do Município - equiparado este a ente-federado -, o de sua auto-organização através de leis próprias específicas (Art. 30, I e V).
2. A Lei Federal 4.320, de 17 de março de 1964, art. 14 e Parágrafo Único, assim estabelecem o entendimento do que são Unidades Orçamentárias e, Unidades Administrativas:
“Art. 14. Constitui unidade orçamentária o agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou repartição a que serão consignadas dotações próprias.
Parágrafo Único. Em casos excepcionais, serão consignadas dotações a unidades administrativas subordinadas ao mesmo órgão.”
3. J. Teixeira Machado Jr. e Heraldo da Costa Reis, em comentários sobre os dispositivos da Lei 4.320, acima citados e transcritos (Art. 14 e seu § Único), assim afirmam:
"Em última análise, unidade orçamentária é o órgão ou agrupamento de serviços com autoridade para movimentar dotações.
O que a Lei 4.320 pretendeu foi separar os conceitos de unidade orçamentária e unidade administrativa, de modo a permitir um sistema descentralizado da execução do orçamento. Assim sendo, este dispositivo da Lei 4.320 terá de ser conjugado com as disposições sobre repasse do Decreto-lei 200/67. À medida que o Governo Federal e, com ele, os Governos Estaduais e Municipais crescem em responsabilidade, sente-se a necessidade de delegar, cada vez mais, autonomia para execução.
O orçamento nesse processo, é peça essencial, porque, ao delegar atribuições, a autoridade delegante, concomitantemente, faz o aporte de dotações, de tal modo que a autoridade delegada possa desincumbir-se de suas responsabilidades, realizando ela próprio o empenho e o pagamento. Num país de dimensões continentais como no Brasil, somente uma descentralização ampla, através de sistemas de planejamento e de finanças, poderá permitir execução rápida e eficaz.
É claro que uma descentralização desse porte pressupõe controle objetivo, não de pessoa, mas de programas e dotações, bem como das unidades responsáveis pelas respectivas execuções.
É importante que os Municípios, desde que tenham condições, baixem por decreto o rol de suas unidades orçamentárias, a fim de disciplinar a elaboração e a execução do orçamento.
O critério básico para constituir este rol é que cada unidade orçamentária corresponda a:*responsabilidade pelo planejamento e execução de certos projetos e atividades;*competência p/autorizar despesa e/ou empenho;
4. Poderemos assim conceituar, filosoficamente, um Fundo Municipal Especial:Desse modo, a unidade orçamentária se tornará o centro de:*planejamento;*elaboração orçamentária;*execução orçamentária;*controle interno;*custos..........................................”
“Um fundo municipal é uma derivação do sistema contábil e de controle central e de desconcentrações das ações voltadas para determinado objetivo, através da congregação de fatores gerenciais e financeiros de forma a propiciar maior eficácia de tais ações.”
5. Como conceito mais amplo de fundo está ligado ao patrimônio de uma entidade qualquer. A restrição mencionada distingue patrimônio como um conjunto de valores vinculados à própria entidade para a concretização do seu objetivo, daí porque, se considera patrimônio, no seu aspecto quantitativo, como um fundo geral de valores. Isto não impede, entretanto, a identificação da restrição específica sobre um valor, um ativo ou um serviço.
6. Heraldo da Costa Reis e J. Teixeira Jr., in “A LEI 4.320 COMENTADA, 25ª Edição, IBAM, RJ, pags. 128 e 129, em comentário ao Art. 71 da citada Lei, assim afirmam:
“São características dos fundos especiais, de acordo com o estabelecido no presente artigo:*receitas especificadas - .....................................*vinculação à realização de determinados objetivos ou serviços – ao ser instituído, o fundo especial deverá vincular-se à realização de programas de interesse da Administração, cujo controle é feito através dos orçamentos e contabilidade próprio.
7. Ainda, os mestres, Heraldo da Costa Reis e J. Teixeira Machado Jr., em comentários ao artigo 72 da Lei Federal nº 4.320:A lei que instituir o fundo especial deverá dispor sobre as despesas que serão financiadas pelas receitas;*normas peculiares de aplicação -....................................*vinculação a determinado órgão da Administração..........................................”
8. E comentam sobre o artigo 71 de tal Lei:“..............................................Aliás, é importante ressaltar que os fundos especiais deverão ter os seus próprios orçamentos em que demonstrem as respectivas origens e aplicações dos recursos, que integrarão o orçamento geral da entidade, como ficou patenteado pelo disposto no § 2º do art. 2º desta lei, o que nem sempre é obedecido.”
“.....será extra-orçamentária a movimentação de recursos financeiros da Caixa Central para a do Fundo Especial dentro da mesma entidade jurídica, utilizando-se para isto a conta Movimento de Fundos Internos.”
“.....................Esclareça-se que cada fundo assume a postura de entidade contábil independente, pois conforme já afirmado é o núcleo central do interesse da administração para fins de controle e de avaliação de desempenho.Um fundo é definido como uma entidade fiscal contábil independente com demonstrações próprias, registros contábeis de caixa e outros recursos juntamente com todas as obrigações. Reservas e patrimônio, os quais são agregados para propósitos definidos em atividades específicas, de acordo com regulamentos, restrições e limitações especiais.A implantação do sistema de Contabilidade por Fundos exigirá inicialmente um inventário dos bens, direitos e obrigações, segregados pelos fundos contábeis organizados para o controle de desempenho setorial, além é claro da prévia delimitação das áreas de responsabilidade com as quais aqueles itens se relacionam.”
10. O Ministério da Ação Social – Secretaria Nacional de Habitação, em manual “FUNDO MUNICIPAL DE HABITAÇÃO!, Brasília, 1991, página 19, orienta, através do FLUXOGRAMA DA OPERAÇÃO DO(S) PROGRAMA(S) HABITACIONAL(IS) COM RECURSOS DO FUNDO, que com a criação de um FUNDO MUNICIPAL há a necessidade do Registro de Nova Unidade Orçamentária.
II – DA CARACTERIZAÇÃO DO FUNDO COMO UNIDADE ORÇAMENTÁRIA:
11. Os Fundos Especiais Municipais, Federais ou Estaduais, se caracterizam como Unidades Orçamentárias, dentro do pressuposto legal das Finanças Públicas, conforme artigo 14, § Único. Contrariamente ao que afirma o Parecer Normativo nº 004/96 do Tribunal de Contas dos Municípios do Estado da Bahia.
12. O fato de um Fundo Especial ser constituído de um agrupamento de serviços com dotações próprias por si só já o caracteriza como Unidade Orçamentária.
III – DA CARACTERIZAÇÃO DO FUNDO ESPECIAL COMO ÓRGÃO:
13. Conceitua “órgão”, Aurélio Buarque de Holanda, in Pequeno Dicionário da Língua Portuguesa, 11ª Edição:
“Órgão – Cada uma das partes de um organismo ou corpo vivo, que exerce uma função especial.”
14. Um órgão, pela visão organizacional, é conceituado como um organismo que congrega um conjunto de atribuições voltadas para determinados objetivos.
15. Um órgão dentro da estrutura organizacional assume o nível de maior ou menor relevância de poder, a depender do grau de complexidade e de relevância das suas atividades definidas por atos formais.
16. Uma gestão de Fundo Especial, por si só, já o admite como órgão com atribuições e denominações específicas.
17. O Ministério da Ação Social – Secretaria Nacional de Habitação, em manual de orientação para implantação de “Fundo Municipal de Habitação” assim orienta os Municípios:
IV – CONCLUSÕES:“4.1. (............);4.2. LOCALIZAÇÃO..INSTITUCIONAL – O fundo poderá vincular-se a qualquer órgão, seja da administração descentralizada do Executivo municipal. O critério de escolha deverá considerar a pertinência das competências e atribuições desse órgão para com as finalidades do fundo. Não impede que a opção recaia sobre a criação de um novo órgão para esses fins. (Acrescento: O próprio FUNDO ESPECIAL) (grifo e comentário nosso). – Alerta-se, todavia, sobre a necessidade de verificar-se a sua conveniência, tendo em conta o peso do custeio operacional em relação ao volume de instrumentos previstos para o fundo. (...........)4.3. AUTONOMIA FINANCEIRA E ADMINISTRATIVA – O Fundo não tem personalidade jurídica, o que não exclui a possibilidade de outorgar-lhe a autonomia financeira e por decorrência administrativa (que poderá se dar através da criação de um Conselho Deliberativo), com orçamento de contabilidade próprio. Neste caso, cabe observar que a descentralização das decisões, por delegação destas aos gestores do Fundo, deverá implicar na descentralização das decisões, por delegação destas aos gestores do Fundo, deverá implicar na descentralização dos recursos financeiros e outros, obedecendo a uma programação periódica, aprovada previamente por decreto do Executivo Municipal.A descentralização do processo decisório poderá, por conveniência da administração municipal, ser acompanhada do controle orçamentário e financeiro sobre as despesas e receitas do fundo.(.......).Necessário se torna esclarecer que, nos municípios menores, o controle deve ser centralizado como forma de reduzir e agilizar a execução dos gastos, enquanto naqueles maiores, devido a maior complexidade de suas atividades, o controle poderá ser descentralizado.”
18. Por todas estas argumentações e, considerando a autonomia que tem o Município, que lhe foi outorgado através da Constituição Federal, para sua auto-organização, um Fundo Especial poderá ser caracterizado como órgão, desde que, para tal, haja a necessidade para a gestão das atividades a serem custeadas pelo mesmo. Tal caracterização como órgão está com a previsão do cargo de Administrador do Fundo Especial que, de fato é o seu gestor dentro das prerrogativas legais e Regimentais e, ainda, pelo próprio Regulamento do Fundo.
19. Incontestavelmente, um Fundo Especial, com contabilidade própria e, conjunto de atividades e projetos para a sua execução, poderá ser, também, a depender do volume de ações e da necessidade de descentralização e delegação para o comando e execução de tais ações, reconhecido como Unidade Orçamentária, principalmente, quando este é reconhecido como órgão. Inclusive, esta é a maior tendência, dentro dos pressupostos da Lei 4.320/64.
20. Sob o ponto de vista legal, o Parecer Normativo nº 004/96, do Egrégio Tribunal de Contas dos Municípios é um instrumento meramente de estudos e de orientação sob alguns aspectos, aqui não abordados, e que de fato estão corretos, à exceção do que aqui atacamos através de breves estudos e justificativas. Portanto, não tem tal Parecer Normativo, o caráter impositivo ou imperativo. Pois, que, seria contrariar dispositivos constitucionais sobre a autonomia municipal e, ainda, contrariar princípios lógicos e científicos das teorias do desenvolvimento organizacional.
21. Concluímos por fim, que um Fundo Especial, seja Municipal, Estadual ou Federal, poderá ser um órgão e unidade orçamentária, desde que, haja a necessidade de assim ser implantado ou ser transformado, a depender do grau de autonomia que o Município pretenda dar, por Lei e por atos regulamentares (Decretos, Resoluções, Regimentos e Portarias).
Juazeiro, Bahia, em 08 de outubro de 1996.
NILDO LIMA SANTOS
Secretário Municipal de Planos e Desenvolvimento
9. Em Gestão Governamental e a Contabilidade por Fundos – Textos de Administração Municipal, IBAM, 1ª Edição 1991, pgs. 34 e 35, Heraldo da Costa Reis nos ensina:
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